Istota interpretacji:

obowiązek produkcji w składzie podatkowym wyrobu z użyciem surowców opodatkowanych stawką 0 zł

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (Spółka) zajmuje się sprzedażą zmywaczy do maszyn drukujących, których głównym składnikiem jest benzyna lakiernicza, sklasyfikowana wg CN do grupy 2710 11 21. Benzyna lakiernicza jest kupowana przez Spółkę w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Spółka wytwarza także zmywacze do maszyn drukarskich, których podstawowym surowcem jest benzyna lakiernicza. Nabywany przez Spółkę wewnątrzwspólnotowo surowiec - benzyna lakiernicza CN 2710 11 21 jest mieszany z koncentratem - w proporcji 90-98% benzyny + 2-10% koncentratu - nadającym mu właściwości mieszalne z wodą i zabezpieczającym metalowe części maszyn przed korozją (zawiera inhibitory korozji). Jako środek myjący jest następnie w proporcjach 1:1 lub 1:2 (woda:zmywacz) mieszany z wodą i w tej formie stosowany do mycia ręcznego lub dozowany w automatycznych urządzeniach myjących maszyny drukujące. Produkt może być także stosowany do mycia metalowych części maszyn i urządzeń.

W związku z tym, że zawartość benzyny lakierniczej jest większa niż 70%, klasyfikacja CN dla produktu finalnego (zmywacza) pozostaje bez zmian, tzn. powinien być sklasyfikowany w grupie CN 2710 11 21.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisany w pkt 1 stanu faktycznego proces wytwarzania wyrobu akcyzowego, na który obowiązującą stawką akcyzy jest stawka zerowa, z surowców także opodatkowanych akcyzą według stawki zerowej może, w związku z regulacją zawartą w art. art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, odbywać się poza składem podatkowym...

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opisanym stanie faktycznym ma zastosowanie przepis art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, dopuszczający produkcję wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym.

Przepis ten stanowi, iż:

"Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1. wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych".

Dokonując analizy językowej powyższej regulacji, stwierdzić można, iż obowiązek produkcji w składzie podatkowym dotyczy:

1. wszystkich wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym oraz
2. wyrobów akcyzowych z załącznika nr 1, które nie zostały ujęte w załączniku nr 2, jeżeli zostały opodatkowane akcyzą według stawki innej niż stawka zerowa.

Od tej generalnej zasady ustawodawca przewidział kilka wyjątków, wymienionych w pkt 1-6 w art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednym z tych wyjątków jest produkcja wyrobów akcyzowych przy użyciu opodatkowanych już wyrobów akcyzowych, o ile kwota akcyzy należna od wyrobu finalnego nie jest wyższa od kwoty akcyzy zapłaconej od wyrobów użytych do jego produkcji.

Benzyna lakiernicza jest wyrobem akcyzowym wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym. Równocześnie, ze względu na swoje przeznaczenie (jako zmywacz do maszyn drukujących lub do produkcji zmywaczy do maszyn drukujących) jest opodatkowana stawką zerową. Stawką zerową opodatkowany jest także zmywacz do maszyn drukujących wytworzony z benzyny lakierniczej. A zatem kwota powstałego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od wyprodukowanego wyrobu finalnego nie jest wyższa niż kwota zobowiązania należnego od użytego do jego produkcji surowca.

Zdaniem Spółki, regulacja wynikająca z art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, obejmuje również przypadek opisany w stanie faktycznym w pkt 2, tzn. produkcja zmywaczy do maszyn drukujących przy użyciu benzyny lakierniczej może odbywać się poza składem podatkowym, gdyż zarówno zobowiązanie podatkowe w akcyzie od surowców (benzyny lakierniczej), jak i od wyrobu finalnego (zmywaczy do maszyn drukujących) wynosi 0 zł, co należałoby traktować na równi z zobowiązaniem zapłaconym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 40 ust. 5 (zd. pierwsze) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1.

W myśl ust. 6 tego artykułu procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerową z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1.

Stosownie do postanowień art. 47 ust. 1 powołanej ustawy produkcja ww. wyrobów akcyzowych, tj.:

1. określonych w załączniku nr 2 do ustawy,
2. innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa,

może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem sytuacji, o których mowa w pkt 1-6 tego przepisu.

W pierwszym przypadku obowiązek produkcji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy istnieje niezależnie od tego, czy wyroby te są objęte zerową stawką akcyzy, czy też stawką akcyzy inną niż stawka zerowa. Obowiązek w tym zakresie został nałożony z uwagi na fakt, iż wyroby akcyzowe, które zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, podlegają (niezależnie od stosowanej stawki) wspólnotowemu systemowi monitorowania produkcji i przemieszczania wyrobów akcyzowych, zgodnie z dyrektywą Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania.

W drugim przypadku obowiązek produkcji w składzie podatkowym z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy odnosi się do wyrobów akcyzowych, które nie są objęte wspólnotowym systemem monitorowania produkcji i przemieszczania wyrobów akcyzowych Ponieważ wyroby te, co do zasady, nie są opodatkowane akcyzą i objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy w państwach członkowskich Wspólnoty Europejskiej, procedura zawieszenia poboru akcyzy może mieć do nich zastosowanie wyłącznie na terytorium kraju.

Nałożony w przepisach krajowych (w związku z uregulowaniami wspólnotowymi) obowiązek stosowania wobec wyrobów określonych w załączniku nr 2 do ustawy procedury zawieszenia poboru akcyzy obejmuje, oprócz produkcji w składzie podatkowym, konieczność przemieszczania tych wyrobów (w przypadku, gdy nie zostały one dopuszczone do konsumpcji) na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Przemieszczanie takie może odbywać się zarówno na terytorium kraju (generalnie między składami podatkowymi), jak również w obrocie wewnątrzwspólnotowym (np. między składami podatkowymi albo między składem podatkowym na terytorium państwa członkowskiego a zarejestrowanym lub niezarejestrowanym handlowcem na terytorium kraju). Jak bowiem wspomniano powyżej, do przedmiotowych wyrobów akcyzowych procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium całej Wspólnoty Europejskiej.

W odniesieniu do wyrobów akcyzowych oznaczonych kodem CN 2710 11 21 (benzyna lakiernicza) jak również sklasyfikowanego do tego samego kodu CN 2710 11 21 zmywacza wyprodukowanego na bazie tej benzyny, zauważyć należy, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym są one wyrobami energetycznymi (w rozumieniu art. 86 ust. 1 tej ustawy), które mogą mieć różną stawkę akcyzy, w zależności od przeznaczenia. Jeżeli są one przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, to zgodnie z art. 89 ust. 2 ww. ustawy, określona dla nich stawka akcyzy wynosi 0 zł. Natomiast w przypadku przeznaczenia powyższych wyrobów do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, podlegają one opodatkowaniu akcyzą w wysokości 1822,00 zł/1000 l.

Przedmiotowe wyroby zostały ujęte w poz. 20 załącznika nr 2 do ustawy, w związku z czym, zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, powinny być produkowane w składzie podatkowym, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Również przemieszczanie tych wyrobów pomiędzy składami podatkowymi powinno odbywać się z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, tj. na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego i po złożeniu przez podmiot zobowiązany zabezpieczenia akcyzowego. Ponieważ, zgodnie z art. 63 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, wymienione w tym przepisie podmioty, w tym podmiot prowadzący skład podatkowy, są obowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe, wysokość zabezpieczenia akcyzowego dla ww. wyrobów akcyzowych powinna zostać określona w wysokości pokrywającej mogące ewentualnie powstać zobowiązanie podatkowe, w sytuacji gdyby wyroby te zostały zużyte do szeroko rozumianych celów opałowych lub napędowych i miały być opodatkowane stawką akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 l.

Odnośnie możliwości produkowania powyższych wyrobów poza składem podatkowym w związku z art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym stwierdzić należy, iż w omawianym przypadku rozwiązanie takie nie może mieć zastosowania. W myśl tego przepisu, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równiej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych. W sytuacji wykorzystywania do produkcji innych wyrobów akcyzowych wyrobów opodatkowanych stawką 0 zł nie można stwierdzić, że kwota akcyzy została zapłacona, ponieważ nie można zapłacić (uiścić) czegoś, co nie istnieje (wynosi 0). Powyższy przepis dotyczyć będzie zatem przypadku używania do produkcji wyrobów realnie (rzeczywiście) opodatkowanych, tj. stawką inną od stawki 0 zł.

W przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w niniejszej sprawie, objętych zerową stawką akcyzy, stosowanie tego przepisu stanowiłoby obejście przepisów (ujętych zarówno w prawie krajowym, jak i wspólnotowym) przewidujących obowiązek w zakresie produkcji tych wyrobów w składzie podatkowym i ich przemieszczania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, zanim zostaną one dopuszczone do konsumpcji. W omawianym przypadku monitorowanie produkcji i przemieszczania ww. wyrobów akcyzowych znajduje zaś uzasadnienie, ze względu na możliwość ich wykorzystania do szeroko rozumianych celów napędowych lub opałowych. Gdyby przyjęto proponowane rozwiązanie, produkcja ww. wyrobów akcyzowych objętych zerową stawką akcyzy poza składem podatkowym, a więc poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie byłaby w żaden sposób "zabezpieczona", gdyż w przypadku takiej produkcji nie ma obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego.

Uwzględniając powyższe, w sytuacji opisanej we wniosku, produkcja ww. wyrobu (zmywacza o kodzie CN 2710 11 21, opodatkowanego stawką 0 zł z użyciem benzyny specjalnej o tym samym kodzie CN, także opodatkowanej wg stawki 0%) winna odbywać się w składzie podatkowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z tym, że ilość stanów faktycznych (2 stany) jest mniejsza niż ilość wniesionych opłat (120 zł), kwota w wysokości 40 zł stanowi nadpłatę i podlega zwrotowi zgodnie z § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.