Istota interpretacji:

Kiedy powstał przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu wykonania w 1998 r. dodatkowych usług budowlanych i czy zobowiązanie podatkowe z tego tytułu uległo przedawnieniu? Kiedy powstał obrót w podatku od towarów i usług, z tytułu wykonania w 1998 r. dodatkowych usług budowlanych i czy zobowiązanie podatkowe z tego tytułu uległo przedawnieniu?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność m. in. w zakresie usług budowlanych. W latach 1997 - 1998 spółka wykonywała umowę na roboty budowlane polegające na budowie budynku mieszkalno - pensjonatowego w XXX. Wynagrodzenie z tytułu wykonania budynku, zostało w umowie określone w sposób ryczałtowy. Spółka wykonała usługę w zakresie wynikającym z zawartej umowy i wykazała z tego tytułu przychód i obrót, zgodnie z obowiązującymi w tamtym czasie przepisami podatkowymi.

W toku realizacji umowy zamawiający ustnie zlecił Wnioskodawcy wykonanie dodatkowych prac nie objętych umową i wynagrodzeniem ryczałtowym. Prace te zostały wykonane przez spółkę w 1998 r. (zakończone w dniu 28 października 1998 r.). Po wykonaniu usługi spółka przedstawiła zleceniodawcy kosztorysy powykonawcze.

Zleceniodawca nie zaakceptował jednak zaproponowanego wynagrodzenia kwestionując fakt zlecenia dodatkowych prac. Wobec zakwestionowania przez zleceniodawcę faktu zawarcia dodatkowej umowy, spółka nie wystawiła faktur VAT oraz nie wykazała przychodu i obrotu obejmującego wartość wykonanych usług. W związku z powyższym spółka w dniu 19 listopada 1999 r. pozwała zleceniodawcę o zapłatę wynagrodzenia za wykonane usługi. Przedmiotem pozwu była zapłata za usługi budowlane wykonane w 1998 r., której wysokość została określona na podstawie kosztorysów powykonawczych zweryfikowanych przez biegłego sądowego. Żądana w pozwie kwota obejmowała wartość kosztorysową tj. wartość netto wykonanych prac (bez uwzględnienia należnego podatku VAT).

Postępowanie sądowe wszczęte pozwem spółki zakończyło się wyrokiem Sądu Okręgowego, którym zasądzono na rzecz spółki żądaną kwotę wraz odsetkami. Sąd uznał, że między stronami doszło do zawarcia ustnej umowy na roboty budowlane, która została wykonana w 1998 roku. Wynagrodzenie spółki z tytułu tych prac stało się należne po wykonaniu usługi, a ustalenie jego wysokości powinno nastąpić na podstawie kosztorysu powykonawczego. Wyrok stał się prawomocny w dniu 31 lipca 2009 r. Zasądzona kwota wpłynęła na rachunek bankowy spółki w sierpniu 2009 r.

Za rok 1998 oraz jego poszczególne miesiące, nie toczyło się wobec Wnioskodawcy postępowanie podatkowe, egzekucyjne zabezpieczające ani sądowo - administracyjne; spółka nie korzystała również za te okresy z możliwości odroczenia terminu płatności podatku. Wobec Spółki nie toczyło się postępowanie upadłościowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Kiedy powstał przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu wykonania w 1998 r. dodatkowych usług budowlanych i czy zobowiązanie podatkowe z tego tytułu uległo przedawnieniu...
2. Kiedy powstał obrót w podatku od towarów i usług, z tytułu wykonania w 1998 r. dodatkowych usług budowlanych i czy zobowiązanie podatkowe z tego tytułu uległo przedawnieniu...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 1. W zakresie pytania nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług, zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W stanie prawnym obowiązującym w 1998 r. przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie zawierały przepisów regulujących wprost moment powstania przychodu. Jednakże z powołanej definicji przychodu wynika jednoznacznie że przychód powstawał w momencie w którym wierzytelność stawała się należna, tj. w momencie zaistnienia takiego zdarzenia, które dawało wierzycielowi uprawnienie do żądania świadczenia (chociażby nie było ono jeszcze wymagalne). W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego zapytania, spółka, na podstawie ustnej umowy, wykonała w 1998 r. roboty budowlane, co stało się podstawą żądania od zleceniodawcy zapłaty wynagrodzenia za wykonaną usługę. Potwierdzeniem powyższego jest treść wyroku Sądu Okręgowego, w którym sąd uznał, że umowa o dodatkowe roboty budowlane została zawarta i wykonana w 1998 r. Kwota tego wynagrodzenia stała się zatem należna w dacie wykonania usługi, tj. 1998 roku, a przychód z tego tytułu również powstał w 1998 roku. Wyrok sądu zapadły w postępowaniu o zapłatę nie kreuje bowiem między stronami żadnego nowego stosunku prawnego, a jedynie potwierdza że spółce, w 1998 r., należało się wynagrodzenie za wykonaną usługę.

Zgodnie z art. 70 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. upłynął w roku 1999, a zatem zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za 1998 r. uległo przedawnieniu z końcem 2004 roku. W ocenie Wnioskodawcy otrzymanie w 2009 roku zapłaty za usługi budowlane wykonane w 1998 r. nie rodzi zatem obecnie skutków w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (co do zasądzonej kwoty głównej). Odsetki od zasądzonej kwoty będą natomiast przychodem podatkowym w dacie ich otrzymania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1998 r., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także, zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy, należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, Wnioskodawca wykonał w ramach swojej działalności roboty budowlane polegające na budowie budynku mieszkalno - pensjonatowego.

Wynagrodzenie z tytułu wykonania budynku, zostało w umowie określone w sposób ryczałtowy. Zamawiający ustnie zlecił Wnioskodawcy wykonanie dodatkowych prac nie objętych umową i wynagrodzeniem ryczałtowym. Po ich wykonaniu w 1998 r., zleceniodawca nie zaakceptował zaproponowanego wynagrodzenia kwestionując zlecanie wykonania dodatkowych prac.

Fakt zlecenia dodatkowych prac został dowiedziony dopiero w drodze postępowania sądowego.

Skutkiem złożonego pozwu o zapłatę wynagrodzenia za wykonane dodatkowej usługi, na rzecz Wnioskodawcy zostało zasądzone wynagrodzenie, które wpłynęło na rachunek bankowy spółki w sierpniu 2009 r.

W aspekcie okoliczności przedstawionych we wniosku, należy zatem stwierdzić, że istotnym dla ustalenia powstania przychodu będzie moment wykonania świadczenia.

Moment wykonania świadczenia określają przepisy ogólnego prawa zobowiązań Kodeksu cywilnego, przepisy regulujące umowy, z których wynika zobowiązanie do świadczenia oraz postanowienia umowy zawartej pomiędzy stronami.

Przepisy dotyczące umów o roboty budowlane zawarte są w Tytule XVI, w art. 647-658 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.). Stosownie do treści art. 647 Kodeksu cywilnego, przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia.

O wykonaniu usługi, bądź jej częściowym wykonaniu można mówić wtedy, kiedy podmiot zakończył jej wykonanie, kiedy zrealizował zobowiązanie wynikające z umowy istniejącej między nim, a zamawiającym tę usługę.

Należy podkreślić, że powyżej przedstawiony moment powstania przychodu dotyczy usług budowlanych, których wykonanie zostało zlecone. Jeżeli fakt zlecenia określonej usługi jest kwestionowany, a dodatkowo również i strona "wykonująca zlecenie" nie rozpoznaje dodatkowych kwot w kategoriach przychodu (obrotu) z tytułu wierzytelności, wówczas nie można rozstrzygać momentu powstania przychodu, gdyż przychód w ujęciu podatkowym nie powstaje. Bowiem żadna ze stron stosunku zobowiązaniowego, którego istnienie potwierdził dopiero Sąd Okręgowy, na moment wykonania dodatkowych prac budowlanych nie potwierdziła (wykazała) powstania wierzytelności.

Podkreślenia wymaga okoliczność braku akceptacji kosztorysu powykonawczego dotyczącego dodatkowo wykonanych prac, wykraczających ponad zakres objęty wynagrodzeniem ryczałtowym Strona określona mianem zleceniodawcy podważała fakt zlecania dodatkowych prac budowlanych.

Tym samym nie ma podstaw, aby uznawać, iż Wnioskodawcy należne było dodatkowe wynagrodzenie wykraczające ponad ustaloną kwotę ryczałtową, która została wypłacona.

Wnioskodawca poddał pod wątpliwość istnienia roszczeń wobec drugiego podmiotu, a tym samym zasadnie nie uwzględnił w prowadzonej ewidencji podatkowej, kwoty wynikającej z kosztorysu powykonawczego.

Na tej podstawie w analizowanej sytuacji należy rozpoznać przychód, zgodnie z okresem w którym został otrzymany. Wskazują na to następujące regulacje prawne w stanie prawnym obowiązującym w roku wypłaty, czyli w 2009 r.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy. Stanowi on, że za datę powstania tego przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Odnosząc powyższe unormowanie do sytuacji świadczenia usług, należy stwierdzić, że przychód osiągany przez Spółkę w związku z tą działalnością powstaje w dacie zaistnienia najwcześniejszego z wymienionych zdarzeń:

1. wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi,
2. wystawienia faktury,
3. uregulowania należności przez usługobiorcę.
   
   

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c ustawy, zgodnie z którym za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Ponadto, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d - zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy - za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Należy przyjąć, iż przychody należne to te, które stały się należnością - wierzytelnością, chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 marca 1993 r., sygn. akt III ARN 6/93).

Oznacza to, iż opodatkowanie rozszerzone zostaje na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem, powinny wpłynąć do przedsiębiorstwa lecz jeszcze to nie nastąpiło.

W zakresie wynikającym z przedstawionego stanu faktycznego nie można mówić o przychodzie należnym związanym z okresem wykonania dodatkowych prac (wykraczających poza umówione wynagrodzenie ryczałtowe), gdyż w 1998 r. na podstawie kwalifikacji przyjętej przez Wnioskodawcę, kwota wynikająca z kosztorysu nie została ujęta w kategoriach wierzytelności - spółka nie wystawiła faktur VAT oraz nie wykazała przychodu i obrotu obejmującego wartość wykonanych usług.

Należy zauważyć, iż istotą wynagrodzenia ryczałtowego jest zapłata za wykonane świadczenie, którego wysokość nie ulega zmianie po wykonanej usłudze pod wpływem sporządzonego kosztorysu powykonawczego.

W zakresie, w jakim wykonanym pracom nie można było przypisać dodatkowego wynagrodzenia ponad ustalone wynagrodzenie ryczałtowe, nie sposób przypisać Wnioskodawcy przychodu należnego.

Reasumując, w zaistniałym stanie faktycznym otrzymana kwota pieniężna stanowiąca wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawcy w związku z wyrokiem Sądu Okręgowego, należy rozpoznać jako przychód powstały w chwili otrzymania zasądzonej kwoty.

Z uwagi na szczególny tryb przyznania świadczenia (wynagrodzenie zasądzone wyrokiem), spośród powołanych przepisów regulujących moment powstania przychodu, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego za datę powstania przychodu, uznaje się dzień otrzymania zapłaty - w rozpatrywanej sprawie dzień ten przypada na miesiąc sierpień 2009 r..

Przechodząc na grunt regulacji prawnych dotyczących instytucji przedawnienia, należy powołać art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej z którego wynika, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Na tej podstawie należy uznać, iż w zakresie przychodu Wnioskodawcy, przypisanego do 2009 r. z tytułu zasądzonej kwoty, przedawnienie nie nastąpiło.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.