Pytanie:

Jakie są zasady sukcesji podatkowej w związku z podziałem spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych ?

Weryfikując dokonaną na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) interpretację przepisów prawa podatkowego, zawartą w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu z dnia 02 czerwca 2004 r. Nr PD-3/423/16/04, Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, działając na podstawie art. 14b § 2 wymienionej ustawy stwierdza, co następuje:

W związku z podziałem spółki akcyjnej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych (tzw. podział przez wydzielenie), polegającym na:a) wydzieleniu ze spółki dzielonej określonych szczegółowo w Planie Podziału składników majątkowych i niemajątkowych składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, związanych z tzw. częścią technologiczną (produkcją sprzętu komputerowego i urządzeń elektronicznych),
b) przeniesieniu tych składników na spółkę przejmującą,
c) wydaniu akcjonariuszom spółki dzielonej akcji spółki przejmującej,
Pełnomocnik spółki zwrócił się o wyjaśnienie kwestii związanych z sukcesją podatkową i sformułował pytania w zakresie kosztów uzyskania przychodów (w tym odpisów amortyzacyjnych) oraz przychodów zarachowanych uprzednio w Spółce dzielonej.

Pełnomocnik Spółki prezentuje pogląd, iż w sytuacji braku uregulowania tego problemu w przepisach prawa podatkowego (sprawa dotyczy roku 2002) fakt sukcesji podatkowej, a w konsekwencji pozytywną odpowiedź na zadane pytania, należy wywieść z przepisu art. 531 § 1 i 2 kodeksu spółek handlowych normującego kwestię następstwa prawnego spółki przejmującej lub nowo zawiązanej powstałej w związku z podziałem oraz podziałem przez wydzielenie.

Ustosunkowując się do powyższego, należy stwierdzić, że w świetle analizy normatywnej przepisów Ordynacji podatkowej obowiązujących w okresie, w jakim przeprowadzono podział spółki dzielonej, przepisy te nie regulowały zasad sukcesji podatkowej związanej z podziałem przez wydzielenie.Przepis art. 93 § 6 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowił jedynie, że jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, w przewidziane przepisami prawa podatkowego uprawnienia osoby prawnej wykreślonej z właściwego rejestru na skutek jej podziału wstępują - w zakresie uprawnień majątkowych - osoby prawne powstałe w wyniku podziału, a w zakresie uprawnień niemajątkowych - wskazana w akcie o podziale jedna z nowo utworzonych osób prawnych. Przepis ten dotyczył w konsekwencji trzech sposobów podziału:
- podział przez przejęcie uregulowany w art. 529 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych,
- podział przez zawiązanie nowych spółek uregulowany w art. 529 § 1 pkt 2 kodeksu spółek handlowych,
- podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki uregulowany w art. 529 § l pkt 3 kodeksu spółek handlowych,
nie obejmując regulacji dotyczącej przypadku podziału przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną, czyli podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art.529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych i dalszym kontynuowaniu działalności przez spółkę dzieloną.

Przepisy kodeksu spółek handlowych oraz innych ustaw regulujących przekształcenie, fuzje i podziały przedsiębiorców stanowią, iż następca prawny wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki swego poprzednika, natomiast przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa i ustaw zaliczanych do szczegółowego prawa podatkowego regulują przejście praw i obowiązków podatkowych.Przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa nie regulują bezpośrednio kwestii następstwa podatkowego podziału przez wydzielenie, gdy w wyniku tego podziału nie następuje wykreślenie z właściwego rejestru osoby prawnej - co ma miejsce w konkretnym przypadku.

Jednakże brzmienie art. 93 § 6 ustawy - Ordynacja podatkowa, a w szczególności sformułowanie "jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej" pozwala uznać, że problematyka sukcesji podatkowej w przypadku podziału spółek nie jest w sposób zamknięty uregulowana przepisami ustawy -Ordynacja podatkowa ani przepisami ustaw podatkowych.Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do spółki wydzielonej.Spółka przejmująca lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują - zgodnie z art. 531 § 1 kodeksu spółek handlowych - w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Sukcesja prawna, o której mowa w tym przepisie dotyczy zarówno praw i obowiązków z dziedziny prawa prywatnego jak też prawa publicznego, w tym także prawa podatkowego.Ponadto, z przepisu art. 531 § 2 kodeksu spółek handlowych - regulującego kwestię następstwa prawnego, związanego z podziałem spółki, w zakresie zezwoleń, koncesji oraz ulg - można wywieść zasadę sukcesji administracyjnoprawnej (w tym także podatkowej), o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Reasumując, należy stwierdzić, że:
Zastosowanie - w konkretnej sprawie - wykładni systemowej wspartej wykładnią celowościową powołanych wyżej przepisów art. 531 § 1 i § 2 kodeksu spółek handlowych oraz kierowanie się utrwaloną (zarówno w doktrynie jak też orzecznictwie sądowym) zasadą, według której "wątpliwości dotyczące wykładni przepisów prawa podatkowego nie powinny być interpretowane na niekorzyść podatnika", pozwała na przyjęcie, iż w przedstawionym stanie faktycznym następstwo prawne w przypadku podziału przez wydzielenie - polegające także na przejęciu praw i obowiązków podatkowych związanych z przejętym majątkiem - wobec braku stosownych regulacji w Ordynacji podatkowej (a w szczególności przepisów wyłączających sukcesję podatkową w takim przypadku), wynika wprost z przepisów kodeksu spółek handlowych.