Pytanie:

Czy u udziałowców w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną, przy zachowaniu w/w warunków, powstaje konieczność zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z niepodzielonymi zyskami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które staną się częścią kapitału podstawowego spółki jawnej.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście, działając na podstawie art. 14a § 1 - § 4, art. 14b § 1 i § 2 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z wnioskiem w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiska Strony w sprawie

Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą od XXXXXXX. Dotychczas część wygospodarowanych zysków po opodatkowaniu Spółka przekazywała na fundusz zapasowy. Fundusz ten nie został i nie będzie w przyszłości wypłacony wspólnikom w formie dywidendy, nie zostanie również przeniesiony na kapitał zakładowy.

Obecnie Spółka rozpoczęła proces przekształcania w spółkę jawną przy jednoczesnym zachowaniu następujących warunków:

1.cały fundusz zapasowy przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstały z podziału zysków, staje się częścią kapitału podstawowego tworzonej spółki jawnej,

2.powstająca w wyniku przekształceń spółka jawna będzie "następcą" prawnym dotychczasowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a jej dotychczasowa działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez przekształconą spółkę jawną przy wykorzystaniu tego samego majątku,

3.wspólnicy przekształcanej spółki stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, bez zmian w strukturze własności.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się z następującym zapytaniem: czy u udziałowców w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną, przy zachowaniu w/w warunków, powstaje konieczność zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z niepodzielonymi zyskami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które staną się częścią kapitału podstawowego spółki jawnej.

Spółka stoi na stanowisku, że w związku z samym przekształceniem spółki z o. o. w spółkę jawną, przy zachowaniu powyższych warunków, nie powstaje obowiązek podatkowy. Dotyczy to, zdaniem spółki, procesu przekształcenia, który polega na włączeniu zysków niepodzielonych spółki przekształcanej do kapitału podstawowego spółki jawnej. Ponadto w tym przypadku brak jest dochodu (przychodu) uzyskanego.

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie mają następujące przepisy prawa: art. 93a § 1 i § 2 pkt. 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.),art. 10 ust. 1 pkt. 7, art. 17 ust. 1 pkt. 4, art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41 ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.),art. 28, art. 551, art. 552, art. 553, art. 555 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.)

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego regulują przepisy działu III Kodeksu spółek handlowych. W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Stosownie do postanowień art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych, gdzie ustawodawca zawarł podstawowe skutki przekształcenia i zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, stwierdzić należy, iż:

spółka przekształcana staje się spółką przekształconą w chwili wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształconą (dzień przekształcenia), co oznacza, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego,

kontynuacja bytu prawnego oraz to, że wspólnicy spółki przekształconej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, co jednocześnie oznacza, że majątek przekształconej spółki z o. o. zaliczany jest na poczet wkładów do spółki powstałej w wyniku przekształcenia.

W rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych przekształcenie spółek powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych, tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane w Ordynacji podatkowej. W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt. 1 lit. b Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego przekształconej spółki. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę jawną, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z pisma złożonego przez spółkę wynika, iż dysponuje ona zyskiem wypracowanym w przekształconej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, który nie został i nie zostanie wypłacony wspólnikom w formie dywidendy, nie zostanie również przeniesiony na kapitał zakładowy. Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej. Przepis ten przykładowo określa przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Sprawia to, że katalog przychodów z kapitałów pieniężnych w praktyce ma charakter otwarty.

W momencie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę jawną niepodzielone zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przechodzą na wspólników spółki jawnej, a więc są pozostawione do ich dyspozycji. Niepodzielone zyski jako dochody wspólników z udziału w zyskach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią w dacie przekształcenia faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów). Płatnikiem tego podatku w myśl art. 41 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest spółka jawna, która zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa jako spółka wstępuje w prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka jawna jako płatnik tego podatku - zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zobowiązana jest do przekazania kwoty pobranego zryczałtowanego podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu w którym pobrano podatek, przesyłając równocześnie deklarację według ustalonego wzoru - PIT-8A.

Podkreślić należy, iż majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej stosownie do treści art. 28 w związku z art. 555 kodeksu spółek handlowych. Zapis art. 28 podkreśla odrębność majątkową spółki od majątku wspólników. Pierwotny majątek spółki tworzony jest z wkładów wspólników, zaś w przedmiotowym przypadku z majątku spółki przekształcanej.

Reasumując stwierdzić należy, iż na dzień przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną powstanie u wspólników dochód z udziału w zyskach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością równy wartości niepodzielonych zysków spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, od którego należy odprowadzić podatek w wysokości 19%.