Teza:

Dochody uzyskane z tytułu najmu lokalu stanowiącego współwłasność małoletniego dziecka, winny być rozliczone w zeznaniu podatkowym rodziców.

Zaskarżoną do sądu decyzją, Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2007 r. - w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), po rozpatrzeniu zażalenia pana T.W., na postanowienie Naczelnika <...> Urzędu Skarbowego z dnia <...> Nr <...> dotyczące udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - uznając, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdza, iż pismem z dnia 30 maja 2007 r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, ze małoletni syn podatnika i jego pełnoletnia córka są współwłaścicielami budynku, w którym znajduje się wynajmowany lokal. Przychody małoletniego dziecka z tego tytułu rozliczane są po połowie przez oboje rodziców. Między małżonkami istnieje ustrój rozdzielności majątkowej. Ponadto od 2004 r. podatek z tego tytułu opłacany jest w formie ryczałtu. Od maja 2007 r. podatnik uzyskuje przychody z wynajmu lokalu będącego jego wyłączną własnością. Według podatnika małoletni ma status odrębnego podatnika i ryczałt od przychodów z jego majątku powinien być wpłacany z powołaniem się na imię, nazwisko i NIP małoletniego syna.

Postanowieniem z dnia <...> Nr <...> Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego w nim stanu faktycznego.

Podatnik, korzystając z przysługującego mu prawa, złożył zażalenie na powyższe postanowienie, twierdząc, że narusza ono przepisy prawa. Uważa, że przenoszenie do podatku zryczałtowanego określonych uprawnień zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile ustawy te nie zawierają takich delegacji, jest niedopuszczalne. Wskazuje, że jego syn jest osobą, której przysługuje prawo korzystania z opodatkowania zryczałtowanego. Skoro ustawa o zryczałtowanym podatku nie odnosi się do sposobu opodatkowania przychodów osiąganych przez małoletnie dzieci są one odrębnymi podatnikami tego podatku a ich obowiązki są wykonywane przez pełnomocników ustawowych. Ponadto wskazuje, że nie zrozumiała jest dla niego treść przedostatniego akapitu zaskarżonego postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, iż ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm. w art. 7 ust. 1 wprowadza ogólną zasadę, opodatkowania dochodów małoletnich dzieci, zgodnie z którą dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, dolicza się do dochodów rodziców, (...) chyba, że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Zatem, jeżeli rodzicom przysługuje prawo pobierania pożytku z najmu nieruchomości stanowiącej własność małoletnich dzieci, to przychody z tego tytułu winny być doliczone do dochodów rodziców. Przy czym w myśl art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, dochody małoletnich dzieci dolicza się do dochodu każdego z małżonków.

Odnośnie podnoszonych w zażaleniu wątpliwości podatnika co do braku ustawowych delegacji stosowania art. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. w przypadku uzyskiwania dochodów opodatkowanych na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.) organ odwoławczy zauważa, że co do zasady dochody podatników osiągane ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. tj. najmu, podnajmu, dzierżawy, oraz innych umów o podobnym charakterze (...), podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. Jednakże zgodnie z postanowieniami art. 9a ust. 6 tej ustawy, podatnicy mogą złożyć we właściwym urzędzie skarbowym pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Z powyższego zdaniem organu odwoławczego wynika zatem, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w tym wypadku uszczegółowia i konkretyzuje jedynie inną formę opodatkowania dochodów uzyskanych z najmu, przy czym zasadą pozostaje doliczanie do dochodów rodziców dochodów ich małoletnich dzieci.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) z dnia 20 listopada 1998 r. ryczałt od przychodów z najmu wynosi 8,5%, do kwoty przychodu stanowiącej równowartość 4.000 euro, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt wynosi 20% przychodów. Natomiast w myśl art. 12 ust. 11 tej ustawy, w przypadku osiągania przez małżonków przychodów. o których mowa w art. 6 ust. 1a, kwota przychodów, określona w ust. 1 pkt 3 lit. a) dotyczy łącznie obojga małżonków.

Odnosząc się do wątpliwości podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, że w świetle przytoczonych regulacji prawnych w przedstawionej sytuacji kwota przychodu obligująca do zapłaty podatku według stawki 20% w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) w/cyt. ustawy będzie dotyczyła łącznej kwoty przychodu małoletniego dziecka podlegającej doliczeniu do dochodów rodziców (a nie połowy przychodu przypadającego na każdego z małżonków osobno) oraz kwoty uzyskanej przez wnioskodawcę z tytułu indywidualnego najmu.

Podsumowując w ocenie organu odwoławczego na gruncie powołanych przepisów dochody uzyskane z tytułu najmu lokalu stanowiącego współwłasność małoletniego dziecka, winny być rozliczone w zeznaniu podatkowym - w tym przypadku - obojga rodziców. W tej sytuacji bez wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie pozostają podnoszone w zażaleniu argumenty, iż ustawa a podatku od towarów i usług dopuszcza odrębność podatkową małoletniego dziecka, organ odwoławczy zauważa bowiem, że interpretacje przepisów co do zakresu i sposobu zastosowania praw podatkowego są wydawane na podstawie przepisów ustawy właściwej dla danego podatku w kontekście poruszanego we wniosku problemu. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawa z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług są zaś dwoma różnymi aktami prawnymi.

Pan T.W. w skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Jego zdaniem przedmiotowa decyzja jest niezgodna z prawem. Według skarżącego małoletnie dziecko jest odrębnym podatnikiem zryczałtowanego podatku od czynszu najmu, pochodzącego z jego majątku. Gdyby zaś wolą ustawodawcy było, aby przychody małoletnich dzieci były w przypadku zryczałtowanego podatku doliczane po połowie do przychodów rodziców, to w ustawie o zryczałtowanym podatku znalazłby się zapis o odpowiednim stosowaniu art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący wskazuje ponadto, że ustawa o zryczałtowanym podatku odnosi się do pojęcia przychodu i reguluje opodatkowanie przychodu. Organ podatkowy natomiast stawia znak równości między pojęciami przychodu i dochodu.

Podatnik zauważa również, że nie zawsze majątkiem małoletniego zarządzają rodzice. Osobą tą może być kurator albo zarządca. W związku z tym skarżący stawia pytanie cyt. Czy jest do pomyślenia aby przychody podopiecznego musiały być doliczone do przychodów kuratora lub zarządcy...

Po zapoznaniu się z podniesionymi w skardze zarzutami Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Przede wszystkim na wstępie należy skarżącemu wyjaśnić, że w sprawach dotyczących udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - organy podatkowe dokonują oceny prawnej stanu faktycznego podanego przez podatnika we wniosku.

Zatem nowe argumenty skarżącego podniesione w skardze a sprowadzające się do stwierdzenia, że nie zawsze majątkiem małoletniego, zarządzają rodzice, osobą tą może być kurator albo zarządca i w związku z tym nowe zapytanie: "Czy jest do pomyślenia aby przychody podopiecznego musiały być doliczone do przychodów kuratora lub zarządcy" są bez znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej do sądu decyzji.

Poruszony bowiem problem nie podlegał ocenie prawnej przez organy podatkowe skoro podatnik na etapie złożenia wniosku z dnia 30 maja 2007 r. nie wskazywał na zaistnienie w/w okoliczności jak również nie wnosił o ich interpretację.

Odnosząc się do meritum sprawy stwierdzić należy, iż jak trafnie wywiedziono w zaskarżonej decyzji, ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) wprowadza ogólna zasadę, opodatkowania dochodów małoletnich dzieci. Zgodnie z treścią z art. 7 ust. 1 w/w ustawy dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, dolicza się do dochodów rodziców, (...) chyba, ze rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Zatem, jeżeli rodzicom przysługuje prawo pobierania pożytku z najmu nieruchomości stanowiącej własność małoletnich dzieci, to przychody (dochody) z tego tytułu winny być doliczone do przychodów (dochodów) rodziców. Przy czym w myśl art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, dochody małoletnich dzieci dolicza się do dochodu każdego z małżonków. Z przytoczonej regulacji zatem wynika, że podatnikami są rodzice a nie małoletnie dziecko skoro dochody małoletnich dzieci (poza wskazanymi wyjątkami) dolicza się do dochodów rodziców.

Co do zasady dochody podatników osiągane ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. tj. najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze (...), podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych w/w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. Jednakże zgodnie z postanowieniami art. 9a ust. 6 tej ustawy, podatnicy mogą złożyć we właściwym urzędzie skarbowym pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.). Z powyższego organy trafnie zatem wywiodły, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w tym wypadku uszczegółowia i konkretyzuje jedynie inną formę opodatkowania dochodów uzyskanych z najmu, przy czym zasadą pozostaje doliczanie do dochodów rodziców dochodów ich małoletnich dzieci, a zatem podatnikami nadal są rodzice a nie małoletnie dziecko.

Zatem - na gruncie powołanych przepisów dochody uzyskane z tytułu najmu lokalu stanowiącego współwłasność małoletniego dziecka, winny być rozliczone w zeznaniu podatkowym - w tym przypadku - obojga rodziców. W tej sytuacji wbrew twierdzeniom skarżącego małoletnie dziecko nie jest odrębnym podatnikiem zryczałtowanego podatku od przychodów uzyskanych z tytułu najmu. W konsekwencji za bezzasadne uznać należy podnoszone w skardze wątpliwości podatnika co do braku ustawowych delegacji stosowania art. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. w przypadku uzyskiwania dochodów opodatkowanych na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.