Teza:

Skoro spisanie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego traktowane jest przez prawodawcę za czynność egzekucyjną, a jej przeprowadzenie w sposób niewątpliwy związany jest ze stosowaniem środków egzekucyjnych to tym samym pozostaje z nimi w ścisłym związku nawet, gdy do bezpośredniego zastosowania środków egzekucyjnych nie doszło. W rezultacie tego, gdy jej podjęciu towarzyszyła realizacja dyspozycji art. 64 § 9 pkt 11 u.p.e.a. strona obciążona kosztami postępowania egzekucyjnego zobowiązana jest do uiszczenia także opłaty manipulacyjnej za spisanie protokołu

Wyrokiem z dnia 01.12.2005 r., sygn. I SA/Gd 407/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżone przez Dyrektora Izby Celnej w ,,, postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku w przedmiocie obciążenia kosztami egzekucyjnymi.

W uzasadnieniu do tego wyroku w pierwszej kolejności przedstawiono przebieg postępowania przed organami podatkowymi. W tych ramach wskazano, postanowieniem z dnia 02.02.2005 r. Dyrektor Izby Celnej w Gdyni umorzył, w oparciu o art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z 17.06.1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968; z późn. zm., zwana dalej "u.p.e.a.") postępowanie egzekucyjne wszczęte wobec Tomasza Z... na wniosek wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w ... Jednocześnie organ egzekucyjny na podstawie art. 64 § 1 pkt 14 i § 6 i art. 64c § 4 cytowanej ustawy obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 31.365,40 zł - składającymi się z: opłaty manipulacyjnej (31.362,40 zł) oraz opłaty za dokonaną czynność egzekucyjną w postaci spisania na miejscu u zobowiązanego protokołu o stanie majątkowym (3 zł).

W zażaleniu na powyższe postanowienie Dyrektor Izby Celnej w ... wniósł o jego uchylenie w części dotyczącej obciążenia kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu zażalenia wskazano, iż obciążenie opłatą manipulacyjną było bezzasadne, bowiem organ egzekucyjny nie zastosował żadnych środków egzekucyjnych jedynie doręczył zobowiązanemu odpisy tytułów wykonawczych i spisał protokół o jego stanie majątkowym. Pogląd ten wsparto wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego — Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 03.06.1998 r., sygn. akt. I SA/Lu 670/97.

Organ odwoławczy - Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku - utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Z uwagi na treść art. art. 64 § 6, § 9 pkt 11 i § 10 u.p.e.a. stwierdzono, że ustawodawca nie powiązał naliczenia opłaty manipulacyjnej z koniecznością skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego, o którym mowa w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Podkreślono natomiast, że obowiązek jej naliczenia zgodnie z treścią art. 64 § 9 pkt 11 i § 10 u.p.e.a. ustalono na moment doręczenia odpisu tytułu wykonawczego oraz podpisania protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego.

Dyrektor Izby Celnej w ... w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Gdyni w części żądania zapłaty opłaty manipulacyjnej, zarzucając naruszenie art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz art. 7 i art. 80 ustawy z dnia 14.06.1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm., zwana dalej "kpa").

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie, argumentując jak w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że organ odwoławczy naruszył prawo, a naruszenie to miało tę wagę, że skutkowało uchyleniem badanego postanowienia.

W pierwszej kolejności wskazano, że z mocy art. 64 § 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. W art. 1a pkt 12 u.p.e.a. wskazano zaś, że przez środki egzekucyjne rozumieć należy - w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych - egzekucję z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, z rachunków bankowych, z innych wierzytelności pieniężnych, z praw z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, z papierów wartościowych nie zapisanych na rachunku papierów wartościowych, z weksla, z autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz z praw własności przemysłowej, z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, z pozostałych praw majątkowych, z ruchomości, z nieruchomości.

W związku z powyższym Sąd doszedł do przekonania, iż w rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny nie zastosował żadnego ze środków egzekucyjnych o jakich mowa w art. 1a pkt 12a u.p.e.a., bowiem po doręczeniu obu tytułów wykonawczych i sporządzeniu protokołu o stanie majątku zobowiązanego - zgodnie z żądaniem strony skarżącej jako wierzyciela - organ egzekucyjny wydał postanowienie o umorzeniu przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Z kolei stwierdzono również, że Skoro organ egzekucyjny nie zastosował żadnego ze środków egzekucyjnych, to należy przyjąć, że nie dokonał żadnych czynności związanych ze stosowaniem tych środków. Tym samym organ egzekucyjny nie miał podstawy prawnej i faktycznej do objęcia kosztami egzekucyjnymi tych wydatków, których faktycznych nie poniósł, nie dokonując ww. czynności.

Odnosząc się do przywołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03.06.1998 r., sygn. I SA/Lu 670/97 wywiedziono, że mimo zmiany stanu prawnego w kwestii kosztów postępowania egzekucyjnego teza zawarta w tym wyroku, że w sytuacji gdy organ egzekucyjny nie stosował żadnych środków egzekucyjnych, to tym samym nie dokonał żadnych czynności związanych ze stosowaniem tych środków, a więc nie mógł domagać się zwrotu wydatków, których nie poniósł, nie dokonując tych czynności, nie straciła na aktualności.

Powyższy wyrok zaskarżony został skargą kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku, w której wniesiono o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 64 § 6, § 9 pkt 1, art. 64 § 10 w związku z art.64 c § 4 u.p.e.a. polegającą na przyjęciu, że obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej nie powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego oraz, że czynność egzekucyjna doręczenia tytułu wykonawczego i spisania protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego nie jest czynnością egzekucyjną związaną ze stosowaniem środków egzekucyjnych, a w konsekwencji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1a ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwana dalej "popsa"),
2. 2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 134 § 1 popsa, art. 145 § 1 pkt 1 lit.c popsa w związku z art.64 § 9 pkt 11 i art. 64 §10 u.p.e.a. polegające na dokonaniu przez Sąd błędnej oceny działania organu egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym poprzez uznanie, że dokonane czynności egzekucyjne nie uprawniały w rozpatrywanej sprawie do pobrania od wierzyciela opłaty manipulacyjnej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku ustawodawca nie uzależnił naliczania opłaty manipulacyjnej od skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego wskazanego w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Podkreślono jednak, że ustawodawca ustalił natomiast w sposób bezsporny obowiązek jej uiszczenia, który powstaje w momencie doręczenia odpisu tytułu wykonawczego oraz podpisania protokołu o stanie majątkowym. Dla autora skargi kasacyjnej nie ulega wątpliwości, że czynności polegające na doręczeniu zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego oraz spisaniu protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego należą do katalogu czynności egzekucyjnych w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.e.a. W związku z tym Sąd błędnie ocenił, że organ egzekucyjny dokonując tych czynności, nie miał podstaw do naliczenia opłaty manipulacyjnej. Taka interpretacja jest sprzeczna z treścią art. 64 §9 pkt 11 i § 10 u.p.e.a.

Odnośnie zaś wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03.06.1998 r., sygn. I SA/Lu 670/97 wywiedziono, że teza w nim wyrażona nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż obecnie nie ma wymogu wydania postanowienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Taki warunek istniał jednak w czasie obowiązywania rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 04.07.1990 r. w sprawie opłat za czynności egzekucyjne oraz sposobu przeprowadzania publicznej licytacji i trybu postępowania przy przechowywaniu i egzekucyjnej sprzedaży niektórych rodzajów ruchomości (Dz. U. Nr 47, poz.281 z późn. zm.). Akt ten jednak obecnie już nie obowiązuje.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 03.10. 2006 r. strony mimo prawidłowego zawiadomienia nie stawiły się.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skargę kasacyjną uznać należy za uzasadnioną.

Mając na względzie taką jej ocenę przypomnieć na wstępie trzeba, iż spór w niniejszej sprawie wzbudza zagadnienie, czy należy się opłata manipulacyjna w sytuacji, gdy na wniosek wierzyciela (Dyrektora Izby Celnej) uprawniony organ wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego, w którym doręczył temuż odpis tytułu (w sprawie tytułów) wykonawczego i spisał protokół o jego stanie majątkowym po czym, na kolejny wniosek wierzyciela, postępowanie to umorzył.

Rozstrzygając je Sąd I instancji uznał, że w opisanym stanie rzeczy brak jest podstaw do naliczenia opłaty manipulacyjnej. Stanowisko takie wsparto poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartym w wyroku z dnia 03.06.1998 r., sygn. I SA/Lu 670/97, który głosi, że "zgodnie z § 1 ust. 2 rozporządzenia z dnia 4 lipca 1990 r. w sprawie opłat za czynności egzekucyjne... (Dz. U. Nr 47, poz. 281), opłatę manipulacyjną w wysokości 1% od kwoty egzekwowanych należności pobiera się z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Jeżeli organ nie stosował żadnych środków egzekucyjnych, to tym samym nie dokonywał żadnych czynności związanych ze stosowaniem tych środków, a więc nie mógł domagać się zwrotu wydatków, których nie poniósł, nie dokonując tych czynności (System informacji Prawniczej Wyd. Praw. LEX w Sopocie - Lex nr 35975).

W tym kontekście jako słuszne jawią się zgłoszone przedmiotową skargą kasacyjną zarzuty wadliwej interpretacji wskazanych w niej przepisów ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r., nr 110, poz. 968 ze zm.), dalej określanej "u.p.e.a." bowiem stanowisko Sądu I instancji wydaje się nie przystawać do uwzględnianego w niniejszej sprawie stanu prawnego, na co trafnie zwraca uwagę wnoszący skargę kasacyjną.

Aby wyjaśnić to przekonanie w punkcie wyjścia wskazać należy, że przepis art. 64 §1 pkt 14 u.p.e.a. expresiss verbis określa spisanie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego jako czynność egzekucyjną. Równocześnie § 6 zd. 1 tego artykułu przewiduje, że "organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych". Zgodnie zaś z jego § 9 pkt 11 tego chwilą, w której powstaje obowiązek zapłaty opłaty manipulacyjnej w przypadku spisania protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego jest "chwila podpisania protokołu przez poborcę skarbowego lub innego upoważnionego pracownika oraz przez zobowiązanego lub świadka przywołanego do tej czynności".

W świetle treści przywołanych wyżej regulacji można zatem stwierdzić, że:

• zaliczają one (tj. przedstawione wyżej regulacje) spisanie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego do czynności egzekucyjnych;
• kreują obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej w przypadku dokonania czynności związanych ze stosowaniem środków egzekucyjnych;
• określają moment, w którym powstaje obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej.

Wnioski te jawią się jako oczywiste. Na ich tle powstaje jednak zagadnienie, czy "czynność egzekucyjna" można być utożsamiana z "czynnością związaną ze stosowaniem środka egzekucyjnego". Tylko bowiem takie działanie pociąga za sobą obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 6 u.p.e.a.). Odnosząc się do niego trudno nie zauważyć, iż zakres semantyczny przedmiotowych pojęć ("czynność egzekucyjna" i "czynność związana ze stosowaniem środków egzekucyjnych") niewątpliwie różnią się. Niemniej logika podpowiada, że pierwsze z nich, jako węższe, zamyka się w drugim.

Wniosek ten potwierdza w szczególności rozpatrywana tu czynność polegająca na spisaniu protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego. Wszak w przypadku, gdy zobowiązany nie wskazuje majątku zobowiązanego ani też w przypadku egzekucji należności pieniężnych nie określa jakie konkretne środki egzekucyjne należy podjąć do jego majątku, warunkiem ich właściwego doboru jest ustalenie przez organ egzekucyjny jakim majątkiem dysponuje zobowiązany. Temu zaś celowi służy czynność polegająca na spisaniu protokołu o jego stanie majątkowym.

Nie można zatem, zwłaszcza w okolicznościach sprawy, zasadnie twierdzić, iż analizowana tu czynność nie stanowi czynności, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a. Przemawia bowiem za tym zwłaszcza to, iż jej przeprowadzenie stanowi warunek zarówno wstępny jak i konieczny doboru, a co za tym idzie zastosowania środków egzekucyjnych. Skoro więc bez jej przeprowadzenia niemożliwe staje się zastosowanie konkretnych środków egzekucyjnych to tym samym czynność ta musi pozostawać z nimi w związku, o którym stanowi przywołany wyżej przepis.

Reasumując stwierdzić należy, że (skoro spisanie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego traktowane jest przez prawodawcę za czynność egzekucyjną (art. 64 § 1 pkt 14 u.p.e.a.), a jej przeprowadzenie w sposób niewątpliwy związane jest ze stosowaniem środków egzekucyjnych (jako warunek konieczny ich doboru) to tym samym pozostaje z nimi w ścisłym związku nawet, gdy do bezpośredniego zastosowania środków egzekucyjnych nie doszło. W rezultacie tego, gdy jej podjęciu towarzyszyła realizacja dyspozycji art. 64 § 9 pkt 11 u.p.e.a. strona obciążona kosztami postępowania egzekucyjnego zobowiązana jest do uiszczenia także i tej należności (tj. opłaty manipulacyjnej za spisanie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego).

W konsekwencji tego wnioski przeciwne do jakich Sąd I instancji doszedł w powyższym zakresie uznać trzeba za nietrafne, co w pełni usprawiedliwia zaprezentowaną na wstępie ocenę skuteczności przedmiotowej skargi kasacyjnej.

Kierując się zatem powyższymi względami tut. Sąd, działając na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 203 pkt 2 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w wyroku.